“Constitucionalidad de la aplicación del impuesto a las ganancias sobre el salario de los Jueces”
Por Luciano Caparroz
SUMARIO:I) Introducción II) Dimensión Normológica: 2.1) Normas en juego:2.1.1) Normas constitucionales: a) Los arts. 16, 17 y 110 de la CN b) La Constitución de los EEUU 2.1.2) Normas infraconstitucionales: a) Ley 11682 b) Ley 12965 c) Ley 20628 d) Ley 24631 2.1.3) El reciente Proyecto de Ley n° 8653-D-2013 2.2) La tarea de interpretación de las normas:2.2.1) La interpretación judicial: a) De la Supreme Court of the United States b) De la Corte Suprema de Justicia de la Nación c) La Acordada 20 del año 1996 2.2.2) La interpretación doctrinal2.2.3) La interpretación de lasONG´s a través de la figura delamicus curiae III) Dimensión Sociológica: 3.1) Elnuevo contexto socialque reflota éste histórico debate:la llamada
“democratización de la justicia” o la “justicia legítima”3.2) Datos sobre el criterio de la CSJN en su actual
integración 3.3) Datos sobre el criterio de la PGN en su actualintegraciónIII) DimensiónAxiológica:
¿Es justo eximir o a los jueces del impuesto a las ganancias? IV) Conclusiones: Las posibles soluciones
I) Introducción
El 01/03/13, al inaugurar la Presidenta de la Nación el 131° período de sesiones ordinarias del Congreso, explicitó ante la Asamblea Legislativa el contenidode lo que el Gobierno proyecta como plan de “democratización de la justicia”,subrayando que uno de los puntos que se propone modificar, es la insoportable “exención”que tienen los jueces y funcionarios judiciales del impuesto a las ganancias. Si bien es cierto que el discurso presidencial tuvo presente al clima de rispidez que reina entre las relaciones del PEN y la CSJN, tampoco es menos cierto que el debate propuesto es “histórico” y necesita una resolución basada en criterios de justicia y formación de consensos.
Las soluciones a proponer a éste “debate histórico” no son sencillas, lo que obliga a reforzar el análisis de la cuestión recurriendo a una observación “compleja”,integrando los aspectos normativos, sociales y axiológicos. De esta forma, si bien se destacará que gran parte del problema va a radicar en la dimensión normológica, -vrg. en la tarea de “interpretación”de las normas constitucionales e infraconstitucionales en juego-, se observará también que desde la dimensión sociológica emerge un nuevo contexto sociológico, cual reclama cambios inminentes en los criterios hermenéuticos imperantes, lo que acompañado de fundamentos axiológicos o requerimientos de justicia, sin duda gravitará en nuevas soluciones netamente ajustadas a un verdadero Estado Democrático de Derecho.
II) Dimensión Normológica:
Considerando al eje temático de éste trabajo, (cual radica en procurar una sólida respuesta al interrogante de si los jueces y funcionarios judiciales “deben o no” ser sujetos percutidos por el impuesto a las ganancias), comenzaremos nuestro análisis focalizándonos en la observación de los aspectos normológicos de éste “histórico debate”, dirigiendo la mirada hacia ciertas “tareas” del funcionamiento de las normas, como ser las de reconocimiento (desentrañando los problemas de “vigencia”, vrg. si una ley formal puede ser considerada como derogada por una acordada judicial), la de interpretación(investigando prioritariamente si las normas constitucionales a aplicarse son fieles y exactas a la “intención” y “voluntad” de su autor, para lo cual se valorara los aportes hermenéuticos de la jurisprudencia y doctrina, ya que han recurrido de forma diversa a los elementos lógicos, gramaticales e históricos) y la de determinación (sistematizando los “principios” y las normas “reglamentarias” que refieren a los derechos constitucionales involucrados).
2.1) Normas en juego:
2.1.1) Normas constitucionales:
En los siguientes ítems, consideramos que es necesario desentrañar en forma conjunta: i) el contenido del art.16 de la CN, (investigando el real alcance del principiode igualdad de las cargas públicas), ii) su relación con el art.17 de la CN (en cuanto determina la inviolabilidad de la propiedad privada, en nuestro caso la de los jueces), iii) el contenido del art.110 de la CN, (investigando el real alcance de la garantía de intangibilidad de las remuneraciones de los magistrados) , iv) las relaciones horizontales de compactibilidad de fuentes de la misma especie (investigando cuál es la interpretación más adecuada que dote de armonía a los arts.16 y 110 de la CN), y v) finalmente, colacionar las fuentes históricas de éstas normas constitucionales, cuales se remontan a la Constitución de los EE.UU.
a)Los arts. 16, 17 y 110 de la CN
Comencemos transcribiendo alart.16 de la CN, evaluando su relación con el “aspecto tributario” y su incidencia respecto de los jueces. El mismo dispone lo siguiente:
Art. 16 CN: ..“Todos sus habitantes son iguales ante la ley”….()... “La igualdad es la base del impuesto
y de las cargas públicas”.
·Alcance “manipulado”de la interpretación del art.16:
Comienza con el histórico fallo de la CSJN, caso “Fisco Nacional c/ Medina”(año 1936), a través del inc.4 del voto del ministro Octavio R. Amadeo, quien expreso respecto del art.16 de la CN lo siguiente: …“Esta exoneración de impuesto (refiriéndose a los jueces y el impuesto a los réditos) NO viola el principio de igualdad, consagrado en el art. 16 de la Constitución, que tiene excepciones dentro de la misma, como son las inmunidades de ciertos funcionarios o instituciones. Tales privilegios no fueron creados para proteger personas, clases o castas, sino para dar consistencia a instituciones que se consideraban fundamentales”. Por ahora, solo advertimos que dicho criterio lo encontraremos reproducido en la CSJN, -de forma casi literal-, en los casos “Poviña”(1940), “Jáuregui”(1941), “Gaibisso”(2001), la Acordada 20/96(1996) y “Gutierrez”(2006). En ésta línea hermenéutica, -mas contemporáneamente-, destaco lo dicho por el Dr. Alberto Manuel GARCIA LEMA, en el Caso “Gutierrez”del año 2006, (actuando como conjuez de la CSJN), quien en su voto (ver inc. 8), expresó lo siguiente: …“estimo que centrar los fundamentos en una exégesis casi literal del art. 16 de la Constitución, ofrece la dificultad que obvia la misma estructura de la ley 20.628, de impuesto a las ganancias. En efecto, el principio general sentado en la primera parte de su art. 1°, según el cual todas las ganancias obtenidas por personas de existencia visible o ideal quedan sujetas al gravamen de emergencia que establece esa ley, sufre numerosas y extensas exenciones, detalladas en diversos incisos de su art. 20”. Agrega que …“no cabe admitir una aplicación literal del art. 16 de la Constitución a una ley tributaria que, por la amplitud de las exenciones que contiene, obliga a sustentar su constitucionalidad en la doctrina tradicional de la Corte que fija un sentido y alcances más amplios a dicho art. 16, según la cual no se viola a tal precepto cuando el legislador contemple en forma distinta situaciones que considera diferentes, en tanto la distinción no sea arbitraria ni importe ilegítima persecución o indebido privilegio de personas o grupos de personas, sino que obedezca a una causa objetiva que dé fundamento al diferente tratamiento (Fallos: 313:1410 y sus citas; 316:1764, entre otros)
·Alcance“correcto” de la interpretación del art.16:
Aquí resulta relevante reproducir lo argumentado por el Dr. Horacio ROSSATTI, en el Caso “Gutierrez”del año 2006, (actuando como conjuez de la CSJN), quien expresó en su voto en disidencia (ver incs.11 y 12), lo siguiente: … “sería posible interpretar al último párrafo del art. 16 como una norma especial de talante ratificatorio respecto de la primera parte del mismo art. 16 (leyéndose su vinculación de este modo: todos los habitantes son iguales ante la ley y en especial (cualquiera sea su actividad) son iguales en materia de impuestos)”. …“Que el art. 16 expresa un “principio” aplicable a un universo complejo y completo de situaciones que opera como una directriz permanente para los poderes constituidos”.
Completando ese criterio disidente, el Dr. Héctor Oscar MENDEZ, actuando también como conjuez de la CSJN en el Caso “Gutierrez”del año 2006, expresó en su voto en disidencia (ver incs.24 y 25), lo siguiente:…. “no cabe sostener que el art. 110 es una norma específica para el caso de las retribuciones judiciales, que excepciona el principio general del art. 16, preguntándose: ¿Por qué habría de ser así?”… /// … “Al art. 110 hay que relacionarlo con el 16 y entonces parece clarísimo de toda evidencia que cuando se garantiza que los sueldos de los jueces no pueden ser disminuidos en manera alguna, el constituyente originario no quiso decir que esos sueldos se eximan de la tributación fiscal, porque pagar impuestos no es igual a padecer disminución salarial”… ///… “la garantía constitucional de igualdad rige necesaria e imperativamente para todos los ciudadanos, sin distinción de clases ni fueros personales, constituyendo la base de los impuestos y de las cargas públicas (art. 16 de la Constitución Nacional). Ello así toda vez que un tributo no discriminatorio establecido con generalidad sobre la renta de un juez no constituye una disminución de su sueldo”
También (al margen de que en el punto 2.2.2 de nuestro trabajo puntualizaremos in extenso las diversas opiniones doctrinales), creemos relevante citar dentro de éste criterio, lo dicho por García BELSUNCE, quien manifestó lo siguiente:…“No cabe interpretar en sentido lógico y razonable, que dentro del espíritu de la norma constitucional, esté el exceptuar a los jueces del pago de los impuestos que, aunque reduzcan sus retribuciones, tienen carácter general y no específico. Son tributos que afectan a todas las personas que tengan rentas derivadas de su trabajo personal conforme su capacidad contributiva. A igual capacidad contributiva igual impuesto”
No es un dato menor, señalar que el anterior argumento citado de Garcia Belsunce, ha sido sostenido por la propia CSJN en el año 1947, en el caso “Masotti de Busso”,quien dijo que los impuestos se fundan en la “capacidad contributiva”. Así, la “igualdad”, significa que deben existir impuestos del mismo monto, ante condiciones iguales de capacidad contributiva.
En definitiva, como lo ha razonado Giuliani Fonrouge, el principio de igualdad ponderado desde el punto de vista tributario, es inseparable de la concepción democrática del Estado y se “opone” al régimen de “privilegios”.Así lo entendió la CSJN, desde sus propios orígenes, donde en el caso “Criminal c/ Olivar”del año 1875 dijo que el principio de igualdad en materia tributaria… “consiste en que no se establezcan excepciones o privilegios que excluyan a unos, de lo que se conceda a otros en iguales circunstancias”. Tal interpretación, fue reproducida en el caso“Diaz Velez”, del año 1928, donde sostuvo que … “el alto propósito que domina el principio de igualdad consagrado por el art. 16 de la CN, es el derecho de todos a que no se establezcan excepciones o privilegios que excluyan a unos de lo que se concede a otros en iguales circunstancias”
Ahora corresponde transcribir al art.17de la CN, ponderando –en este caso también-, su relación con el “aspecto tributario” y su incidencia respecto de los jueces. El mismo prescribe lo siguiente:
Art. 17: “La propiedad es inviolable, y ningún habitante de la Nación puede ser privado de ella, sino
en virtud de sentencia fundada en ley”
En este punto, destaco la claridad del argumento del Dr. Horacio ROSSATTI, impreso en el ya citado caso “Gutierrez”del año 2006, (actuando como conjuez de la CSJN), quien expresó en su voto en disidencia (ver inc.7), un razonamiento muy lógico que es el siguiente: Si se asumiera que el derecho de los jueces a la intangibilidad de sus remuneraciones es “primariamente” una extensión del derecho de propiedad de su titular, sería porque estaríamos observando (equivocadamente) la función subjetiva del magistrado (juez-persona) y no la objetiva (juez-institución).En tal hipótesis, de existir un conflicto entre el art. 16 (igualdad) y el art. 17 de la CN (derecho de propiedad, vinculado siempre a un titular que en nuestro caso es el juez-persona), la relevancia en la causa sería “secundaria”, y entonces no cabrán dudas de la prevalencia del principio de igualdad.
Por su parte, el Dr. Héctor Oscar MENDEZ, actuando también como conjuez de la CSJN en ya citado Caso “Gutierrez”del año 2006, expresó en su voto en disidencia (ver inc.24, penúltimo párrafo), lo siguiente:… “nadie puede afirmar que la aplicación de un impuesto por parte del Congreso es violatorio del derecho de propiedad del obligado al pago y por lo tanto inconstitucional, salvo que ese impuesto no haya sido creado por ley o que no respete el principio de igualdad o que tenga un porcentual exagerado y por lo tanto sea confiscatorio”.
Finalmente, resta ahora desentrañar el contenido del art.110de la CN, (investigando su real alcance).
Art. 110: “Los jueces de la Corte Suprema y de los tribunales inferiores de la Nación…()…
recibirán por sus servicios una compensación que determinará la ley, y que no podrá
ser disminuida en manera alguna, mientras permaneciesen en sus funciones”.
Aquí aparece entonces la intangibilidad de los salarios de los jueces como una garantía, cual junto a la inamovilidad, resguardan el buen funcionamiento de uno de los más importantes poderes del Estado, debiéndose preservársela (como también los haberes de pasividad), para salvaguardar la independencia del órgano Judicial. Así la CSJN, manifestó en reiteradas oportunidades que la intangibilidad de las remuneraciones de los jueces no está determinada en la función subjetiva (juez-persona), sino la objetiva (juez-institución) y que su fundamento radica en poner a cubierto de presiones externas la independencia de criterio de los magistrados, cual podría verse incidida si estuvieran a merced de otro poder del Estado (o de un factor extra-estatal) con potestad de disminuir sus retribuciones. De modo tal que, en realidad, la citada garantía no tendría como destinatarias finales a las personas que ejercen la magistratura, sino a los habitantes de la Nación, a quienes debe asegurárseles un adecuado servicio de justicia(Fallos: 176:73; 307:2174; 313:1371; 314:760; 324:3219, entre otros).
En el caso "Gaibisso", en base a una interpretación de la cual disentimos, la Corte afirmó que mantener incólume la garantía del art. 110 no atenta contra el principio de la igualdad, en virtud de la especificidad de la función de la judicatura, puesto que no viola al art. 16 de la CN, la circunstancia de que el legislador contemple en forma distinta situaciones que considera diferentes, en tanto que la distinción no sea arbitraria ni importe ilegítima persecución o indebido privilegio de personas o grupos de ellas, sino que obedezca a una causa objetiva que dé fundamento al diferente tratamiento (citando Fallos: 313:410 y 316:1764, entre otros).También en éste caso, particularmente en el cons.10°, la Corte argumento que: "Los constituyentes de 1994 podrían haber considerado conveniente restringir la absoluta intangibilidad de las compensaciones de los magistrados nacionales, pero por el contrario la han ratificado sin condicionamientos…///Así, …no sólo se estimó innecesariopor dichos constituyentes incorporar modificaciones al texto del actual art. 110, sino que decidieron extender, sin reserva alguna, la intangibilidad de las remuneraciones a los miembros del Ministerio Público a través del art. 120 de la CN.
Pero, no debemos olvidar, que el precedente de referencia sobre la cuestión lo constituyó el caso "Fisco Nacional c/ Rodolfo Medina" fallado el 23 de setiembre de 1936 (Fallos: 176:73), donde el conjuez Osvaldo Rocha, al fundar su voto coincidente con la mayoría, se refirió a la interpretación de las palabras "en manera alguna" (a la prohibición de la reducción de los emolumentos de los jueces), y dijo que la misma dota a la garantía de “carácter absoluto”, y por ello la veda constitucional, -como señala J. V. González-, no puede ser violada "ni por reducciones generales o proporcionadas a toda la administración, ni por impuestos, ni cualquier otro medio que pueda limitarla". El propósito de los constituyentes sería entonces haber asegurardo la independencia del Poder Judicial, de “forma rígida”.
Repárese, que el último párrafo del art. 110 con el aditamento "en manera alguna", tuvo como fuente directa a la "cláusula de la compensación" establecida en el art. III, sección I de la Constitución de los Estados Unidos aprobada en Filadelfia (1787). Se destacó en ese momento, que el mismo obedeció a la necesidad de asegurar la independencia frente a los designios del poder político que ejerza el gobierno, de forma de evitar que éste logre influenciar sobre el ejercicio de las funciones judiciales mediante la reducción de las remuneraciones de los jueces. En marco de ésta otrora hermenéutica, parte de la doctrina nacional pudo encontrar en dicha expresión "en manera alguna", un argumento suficiente para concluir que la garantía era de carácter absoluto, máxime cuando el originario criterio de la Suprema Corte de EE.UU en "Evans v. Gore", consideraba que los sueldos de los jueces no pueden ser disminuidos por ningún concepto.
Pero tal forma “rígida” de desentrañar el sentido y alcance del art.110 de la CN fue morigerándose, tal como ya lo “razonaba” el conjuez Horacio ROSSATTI, en el caso “Gutierrez”,quien expresó en su voto en disidencia (ver inc.11), lo siguiente: que si bien es cierto que el art. 110 constituye una garantía, la misma reviste el carácter de instrumental. Así, la intangibilidad de las remuneraciones como garantía de funcionamiento del sistema judicial, no debe encontrarse hoy eludiendo el pago del Impuesto a las Ganancias sino: a) asegurando una participación presupuestaria adecuada del Poder Judicial en el presupuesto general; b) defendiendo la autarquía judicial; c) garantizando mecanismos que permitan dar sustentabilidad en el tiempo al poder adquisitivo de las remuneraciones de los magistrados a partir de criterios objetivos, ajenos a la injerencia de otros poderes y, d) permitiendo que, llegado el caso, por vía judicial se corrijan aquellas situaciones que generen un "ostensible deterioro temporalmente dilatado" en las remuneraciones de los magistrados (Fallos: 307:2174 y 308:1932).
En tal marco, el art. 110 deja ya de ser interpretado como una norma especial o de excepción con relación al principio del art. 16, resultando de ello que los jueces deban pagar todos aquellos impuestos que, por su carácter general, no expresen un ánimo hostil o persecutorio contra su noble actividad.
Existe entonces una necesidad de conceder mayor amplitud a preceptos como el de la igualdad de las cargas públicas, siendo las excepciones del mismo “restringidas”.
Linares Quintanaha dicho que el propósito de la Constitución no ha sido crear un “privilegio” exclusivo para los magistrados judiciales, que los coloque en situación de ventaja con respecto al resto de los habitantes violando el principio de la igualdad (art. 16 CN), sino tan sólo asegurarles su independenciaprohibiendo una disminución de sus sueldos que “únicamente” afecte a ellos. Vale decir que la disminución de sueldos repugnante a la Constitución es aquella que evidencia el designio de hacerla soportar exclusivamente a los miembros del Poder Judicial, colocándolos en una situación de inferioridad con relación a los demás funcionarios.
Por su parte, Bidart Campos razonaba que si es la ley formal la que fija la retribución de los jueces, el no poder disminuirla "en manera alguna" no tuvo otro sentido sino el de prohibir reducciones nominales por el "acto del príncipe". Posteriormente, dicho autor, agregaba que los impuestos que por imperio del principio constitucional de igualdad y generalidad deben pagar todos por ser sujetos imponibles, obliga a los jueces a pagarlos, en claro pie de igualdad con todos los demás que no somos jueces".
En síntesis, al art. 110 de la CN habrá que corresponderlo con el art.16 para “interpretarse” que pagar impuestos generales, no equivale a padecer una “disminución” salarial. Los tributos no están dirigidos a confiscar la propiedad ni a disminuir mucho menos el sueldo de los jueces, como tampoco compromete la independencia del órgano Judicial, sino que son contribuciones para que sea posible la prestación de servicios difusos y necesarios de una sociedad organizada, de acuerdo a la capacidad contributiva de cada ciudadano. Lo contrario, significa un inadmisible privilegio.
No omitamos, que pese al cambio sufrido por la jurisprudencia y la legislación norteamericana, nuestra CSJN mantuvo sine die la posición sentada en "Evans v. Gore", desatendiendo el temperamento contrario adoptado en "O'Malley v. Woodrough". Nadie podrá afirmar que la aplicación de un impuesto por parte del Congreso es violatorio del derecho de propiedad del obligado al pago y por lo tanto inconstitucional, salvo que ese impuesto no haya sido creado por ley formal o que no respete el principio de igualdad o que tenga un porcentual exagerado y por lo tanto sea confiscatorio.
b) La Constitución de los EEUU
Como ya hemos apuntado, nuestro art. 110 de la CN tuvo como fuente originaria la llamada "cláusula de la compensación" establecida en el art. III, sección I, de la Constitución de los Estados Unidos, que en su párrafo final dispone: "Los jueces tanto de la Corte Suprema como de los tribunales inferiores conservarán sus empleos mientras dure su buena conducta y recibirán por sus servicios, en los plazos fijados, una remuneración que no podrá ser disminuida, mientras permanezcan en sus funciones".
Luego de la sanción de la enmienda XVI que estableció que "El Congreso tendrá poder para crear y percibir contribuciones sobre las rentas de cualquier fuente que provengan, sin proporcionarlas entre los Estados y sin consideración a ningún censo o remuneración", se sancionó una ley del 24 de febrero de 1919, computando para el cobro de este impuesto todas las ganancias percibidas y rentas, incluyendo los salarios recibidos por los jueces federales.
Ello motivó un reclamo judicial impulsado por un juez, cual al llegar a la Supreme Court of the United States termina en el legendario caso "Walter Evans v. J. Rogers Gore" (1920) (253, U.S. 245,64 L. ed. 887), oportunidad en que el alto tribunal declaró por mayoría, que dicha ley es repugnante a la Constitución.
Un tiempo más tarde, será la misma Suprema Corte norteamericana la que en el fallo "O'Malley v. Woodrough", (1939) (307 U.S. 277), abandona dicha doctrina fijada en "Evans v. Gore" (1920), y convalida el parr. 22 de la Revenue Act de 1932 que extendió la aplicación del impuesto a las ganancias a los salarios de los jueces, pero que asumían funciones con posterioridad al 6 de junio de 1932, declarando que el art. III de la Sec. I de la Constitución de los EE.UU., no prohíbe el establecimiento de un impuesto federal a la renta.
2.1.2) Normas infraconstitucionales:
a) Ley 11682 (B.O 12/01/33)
Todo este gran debate, -claramente histórico-, tuvo su punto de origen con la sanción de la ley N° 11.682 (denominada de impuestos a los “réditos”), cual en sus arts. 18 y 30 inc. b), -respectivamente-,impuso a los magistrados que integraban el Poder Judicial de la Nación, la contribución del 5 % de su salario y una tasa adicional progresiva sobre la totalidad de las rentas que disfrutaban por todo concepto.
Al momento de aplicarse la ley, se cuestionó su constitucionalidad emergiendo el conocido leading case de la CSJN (para aquella época), caso “Fisco Nacional c/ Medina”(año 1936), donde el Alto Tribunal (integrado por conjueces), declara la inconstitucionalidad del art.18 de la ley 11682, resultando así que todos los jueces (no se incluyeron los funcionarios judiciales) queden “exentos” por ésta decisión judicial al pago de un tributo general, creado por una ley formal.
b) Ley 12965 (B.O 16/04/47)
Tras la declaración de inconstitucionalidad de la Ley 11682 emitida por la Corte en el fallo “Fisco c/ Medina”, unos años más tarde el Congreso de la Nación sanciona la ley N° 12.965 (denominada de “exenciones” para el pago del impuesto a los “réditos”), donde en lo que nos interesa, dispuso a través de su art. 1, inc. 20, lo siguiente:Agregase el siguiente artículo a la Ley 11.682 texto nuevo (Decreto-Ley 14.338/46): “Los ministros de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, miembros de los tribunales provinciales, vocales de las Cámaras de Apelaciones, y Jueces, tributarán el impuesto, salvo su manifestación expresa en contrario, sobre el importe de los sueldos que tienen asignados en los respectivos presupuestos, previa deducción del mínimo no imponible cargas de familia, y aporte jubilatorio que les corresponda de acuerdo a las disposiciones vigentes”.
Podríamos interpretar, que aquí el Poder Legislativo (quien tiene la atribución constitucional de reglamentar todo lo referente a los tributos), estableció una“exención a medias” respecto de los jueces (no aún los funcionarios judiciales), donde la decisión final se terminó delegando en la expresa voluntad de cada juez en particular, cual si se opone a la retención impositiva, va a tener que manifestarlo expresamente con nombre y apellido. No obstante ello, lo cierto es que los “efectos” de ésta ley dudosamente se podrían haber aplicado a aquellos jueces que no se hubiesen manifestado, pues seguía imperando la doctrina de “Fisco c/ Medina”.
c) Ley 20628 (B.O 31/12/73)
Finalmente, el Poder Legislativo (quien como dijimos tiene la atribución constitucional de reglamentar todo lo referente a los tributos), a través de la Ley 20628 (llamada ahora de “impuesto a las ganancias”) estableció una “exención total”del impuesto respecto de los jueces y ahora también de los funcionarios judiciales y haberes jubilatorios, al establecerlo en su art.20, donde literalmente se prescribió lo siguiente: …están “exentos” del gravamen: apartado P):“Los sueldos que tienen asignados en los respectivos presupuestos los ministros de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, miembros de los tribunales provinciales, vocales de las Cámaras de Apelaciones, jueces nacionales y provinciales, vocales de los tribunales de Cuentas y tribunales Fiscales de la Nación y las provincias”. Quedan comprendidos en lo dispuesto en el párrafo anterior los funcionarios judiciales nacionales y provinciales que, dentro de los respectivos presupuestos, tengan asignados sueldos iguales o superiores a los de los jueces de primera instancia”.. ///… apartado R: “Los haberes jubilatorios y las pensiones que correspondan por las funciones cuyas remuneraciones están exentas de acuerdo con lo dispuesto en los incisos p) y q)”.
Así entonces, para ésta época ya no será necesario invocar ladoctrina del caso “Fisco c/ Medina”, pues el propio legislador termina “recepcionándola”en una la ley formal, donde además, extiende su alcance hacia vocales de los tribunales de Cuentas y tribunales Fiscales de la Nación y las provincias, los funcionarios judiciales nacionales y provinciales que, dentro de los respectivos presupuestos, tengan asignados sueldos iguales o superiores a los de los jueces de primera instancia y los haberes jubilatorios-pensiones.
d) Ley 24631 (B.O 27/03/96)
Por último, en éste iter histórico, el Congreso Nacional decide “derogar”los incisos p y r del art. 20 de la Ley 20628 de Impuestos a las ganancias, eliminando hasta nuestro presente la controvertida “exención”, por disposición del art.1, inc.a de vuestra ley citada.
No obstante la legitimidad de la vigencia normológica y sociológica de la norma,( como se verá en el punto 2.2.c de nuestro trabajo), en fecha 11/04/96, la CSJN invocando sus “poderes implícitos”y ejerciendo sus potestades de superintendencia, emitió la Acordada 20/96(Fallos 319:24) declarando la “inaplicabilidad”de dicha derogación, -lo cual desde ya adelantamos-, configuró una gravísima irregularidad, pues la Corte Suprema (sin ni siquiera haberse integrado con conjueces), bajo ninguna circunstancia puede en “abstracto” y ejerciendo facultades disciplinarias o de administración, declarar la ineficacia con efectos erga omnes de una ley formal del Congreso. Lo lamentable, es que con posterioridad, la propia CSJN (integrada con conjueces) siguió manteniendo éste criterio, en los casos “Gaibisso” (año 2001)(fallos 324:1177) y “Gutierrez”(año 2006)(fallos 329:1092).
2.1.3) El reciente Proyecto de Ley n° 8653-D-2013
En fecha 08/02/13, el diputado nacional Pablo Kosiner (autor), junto con las firmas de los diputados Kunkel, Conti, Ianni y Viñuales, ingresaron por la mesa de entradas de la Cámara Baja el proyecto de ley n° 8653-D-2013, donde particularmente se impulsa la “derogación” de la Acordada n° 20/96 de la CSJN, con la finalidad de eliminar el persistente “bloqueo ilegítimo” de los efectos de la ley 20628, en cuanto ordena que los jueces y demás funcionarios judiciales paguen el impuesto a las ganancias.
2.2) La tarea de interpretación de las normas:
2.2.1) La interpretación judicial:
a) De la Supreme Court of the United States
Esta Corte debió interpretar la llamada "cláusula de la compensación", que como más arriba vimos, fue establecida en el art. III, sección I, de la Constitución de los Estados Unidos, cual en su párrafo final disponía que los jueces de la Corte Suprema y los inferiores conservarían sus empleos mientras dure su buena conducta y recibirían por sus servicios una remuneración que no podría ser disminuida mientras permanezcan en funciones. Con posterioridad, se sanciona por el Congreso una ley del 24 de febrero de 1919, disponiendo el cobro del impuesto a las ganancias a los jueces federales.
Así, ante la queja de un juez, la cuestión llegó a la Suprema Corte Norteamericana en el marco del conocido caso "Walter Evans v. J. Rogers Gore" (1920) (253, U.S. 245,64 L. ed. 887), oportunidad en que dicho tribunal declaró por mayoría, que dicha ley es repugnante a la Constitución por atentar contra el principio de la división del gobierno en tres poderes y afectar la independencia del Poder Judicial. Se destacó que el propósito primordial de la prohibición de disminuir los sueldos, no es beneficiar a los jueces en forma personal, sino que, a semejanza de la cláusula de la inamovilidad, pretende asegurar la independencia de acción y juicio que es esencial para el mantenimiento de las garantías, limitaciones y principios de la Constitución y a la administración de justicia, sin que se tengan en cuenta las personas. Por ello, esa prohibición debe interpretarse no como un privilegio personal, sino como una limitación impuesta en interés público.
Esa doctrina se mantuvo en posteriores pronunciamientos como en el caso "Gillespie v. Oklahoma" (257 U.S. 501, 66, L. Ed. 338), y en el caso: "Miles Former Collector v. Graham" (1925) (268 U.S. 501, 66, L. Ed. 338). En este último se declaró que "aun cuando el nombramiento de un Juez se haya efectuado con posterioridad a la sanción de la Ley del Impuesto a la renta, esta circunstancia no autoriza a gravar el salario fijado por ley al cargo de Juez, pues éste no puede ser disminuido en forma alguna". Poco después en los precedentes "O'Donoghue and Hitz v. U.S." (1933) (289. U.S. 516, 53 S. Ct. 740, 77 L. Ed 1356), y "Booth v. U.S." (1934) (291. U.S. 339) se confirmó esta doctrina, añadiéndose que en casos en que el sueldo del juez es aumentado después de su nombramiento, tampoco puede ser reducido, aunque la compensación reducida resulte superior al sueldo fijado por la ley al tiempo de su nombramiento.
Que tiempo después, la misma Suprema Corte norteamericana a partir del fallo "O'Malley v. Woodrough", (1939) (307 U.S. 277), abandonó la doctrina fijada en "Evans v. Gore" (1920) al convalidar el parr. 22 de la Revenue Act de 1932 que extendía la aplicación del impuesto a las ganancias a los salarios de los jueces que asumían funciones con posterioridad al 6 de junio de 1932, declarando que el art. III de la Sec. I de la Constitución de los EE.UU., no prohíbe el establecimiento de un impuesto federal a la renta. Dio la opinión de la Corte el Justice Felix Frankfurter, quien luego de destacar que el significado que el caso "Evans v. Gore" atribuye a la historia que explica el art. III, Sec. I, fue contrario a la manera en la cual fue considerado por otras cortes de habla inglesa (en nota 6 cita decisiones australianas y canadienses), lo cual había merecido el creciente disfavor en la opinión legal científica y profesional (en nota 7 cita esas publicaciones), que afirman que un impuesto no discriminatorio establecido con generalidad sobre la renta neta, no es, cuando se aplica a la renta de un juez federal una disminución de su sueldo dentro de la prohibición del art. III Sec. I de la Constitución. Destacó además que sugerir que ese impuesto hace irrupción sobre la independencia de los jueces que entran a desempeñar sus funciones después que el Congreso los ha cargado con los deberes comunes de la ciudadanía, haciéndolos participes con la porción alícuota del costo de mantenimiento del gobierno, es hacer trivial la gran experiencia histórica sobre la cual los autores de la Constitución basaron las salvaguardias del art. III Sec. I. Por el contrario, consideró que someterlos a un impuesto general es sólo reconocer que los jueces son también ciudadanos y que su particular función en el gobierno no genera una inmunidad para no participar con sus conciudadanos en el peso material del gobierno cuya Constitución y leyes están encargados de administrar.
Por todo ello se resolvió que si el impuesto federal tiene carácter general y no es discriminatorio, resulta constitucional y puede aplicarse a los jueces nombrados con posterioridad a la sanción de la ley tributaria. En el caso, se trataba del examen judicial de una ley de 1936 que se aplicaba a un juez designado en 1932, pero, dicha norma, constituía una reedición de otra sancionada antes de la entrada en funciones del magistrado en cuestión. Se aclaró en el fallo que después que ese caso llegó a consideración de la Corte, por el par. 3 de la Public Salary Tax Act de 1939, el Congreso modificó el par. 22 del Internal Revenue Code hasta hacerlo aplicable a los jueces de las cortes de los EE.UU. que entraron en funciones antes del 6 de junio de 1932 inclusive.
Este criterio se mantuvo en posteriores precedentes, tal lo resuelto en el fallo de la Corte de Reclamos recaído en el caso "Atkins v. U.S." (1977) (556 F 2d 1028). Por ello, desde entonces no se discute que los jueces deben pagar por sus sueldos tanto los tributos establecidos con generalidad para toda la población, como así también deben soportar los efectos que la inflación puede producir sobre los mismos. En ese precedente se precisó que: "una carga económica aplicada de un modo no discriminatorio sobre el público en general no suministraba a los jueces motivo de queja al amparo de la Constitución. La inflación soportada generalmente por el público es precisamente esa carga no discriminatoria". Por consiguiente el Tribunal llegó a la conclusión de que "carece de poder para atender la queja de los demandantes en el sentido de que la inflación sin aumentos sustanciales de la paga ha disminuido el valor real de sus sueldos oficiales, pues la Constitución no otorga protección frente a esa reducción indirecta y no discriminatoria de la compensación judicial, la cual no implica un ataque a la independencia de los jueces" (conf. Corwin, Edward S."La Constitución de los Estados Unidos y su significado actual". Versión revisada por Harold W. Chase y Craig R. Ducat. Editorial Fraterna S.A., 1987, pág. 278.)
Esa doctrina fue ratificada y precisada en la causa "Estados Unidos, Apelante v. Hubert L. Will y otros", fallo del 15 de diciembre de 1980. Finalmente, según el International Revue Code (t.o. 1989), ya no existe exención impositiva alguna para los jueces.
b) De la Corte Suprema de Justicia de la Nación
En nuestro país, la interpretación judicial de la garantía constitucional a la “intangibilidad” (art.110 de la CN), gravitó -en rigor- por dos caminos de análisis un tanto diferenciados: a) como consecuencia de los efectos producidos por la “inflación” sobre los sueldos de los jueces (depreciación monetaria) y b) con relación a los efectos producidos por la aplicación de “impuestos”generales sancionados por ley formal.
En tal marco, nuestro trabajo sólo se circunscribirá a hacer ostensible aquella doctrina judicial que estudió los efectos que produce la aplicación de tributosa las remuneraciones de los jueces. Aclarada esa cuestión, no caben dudas que precedente de referencia ó leading case lo constituyó el caso "Fisco c/ Medina", (Fallos: 176:73) (año 1936), donde–resumidamente- la Corte Suprema (integrada aquí por conjueces) declaró la ineficacia ó inconstitucionalidad del art. 18 de la ley 11.682 de Impuesto a los Réditos, originándose entonces la“exención” del graven en el contexto de una “sentencia” y no de una legítima ley formal del Congreso.
Ese criterio fue ratificado con posterioridad en el caso "Poviña" (Fallos 187:687) (año 1940), aunque advirtiendo que ese privilegio sólo se alcanzaba o se extendía a los jueces, esto es, a los funcionarios que tienen autoridad y potestad para juzgar y sentenciar o de conocer y decidir, como lo establece el art. 100 (actual art. 116) de la Constitución Nacional.
Dicha postura, fue reeditada en el caso "Jáuregui" (Fallos 191:65) (año 1940), al confirmarse el pronunciamiento de la alzada que había revocado un fallo de primera instancia y en consecuencia rechazado la demanda contencioso administrativa entablada por el actor, -fiscal de la Cámara de Apelaciones de la Justicia de Paz Letrada de la Capital Federal-, por repetición del impuesto a los réditos que se le había retenido sobre sus sueldos. Se consideró que el art. 96 de la Constitución Nacional (actual art. 110) amparaba únicamente a los jueces, o sea a los funcionarios de la justicia que tienen la potestad de juzgar, no siendo extensible a los agentes fiscales, pues carecen del carácter de jueces y no los comprende entonces el excepcional privilegio reconocido por el art. 96 de la Constitución Nacional. Sin perjuicio de ello se reiteró el precedente "Medina", señalándose que la razón de ser del privilegio que exime del deber de todo habitante de contribuir en proporción a sus recursos a formar el tesoro público y más tratándose de un impuesto como el de la renta que es esencialmente universal y democrático, está en la necesidad de garantir la independencia de los magistrados mientras ejercen la delicada función de hacer justicia.
Unos tiempo después de éste fallo, se sancionó en para el año 1947 -como más arriba hemos visto- la ley 12965, cual en cierta medida negoció (muy silenciosamente) la doctrina judicial de la CSJN, permitiendo una suerte de “exención a medias”para los jueces del impuesto a los réditos, en la medida que los magistrados debían“manifestarse expresamente” en contra de la retención del gravamen. Finalmente, en el año 1973, el legislador termina sancionando sin tapujos la “exención”del impuesto a los réditos para los jueces a través de la ley 20628, lo cual implicó ahora sí la clara “recepción” de la jurisprudencia fijada en “Fisco c/Medina”.
Tras haber pasado más de 20 años del contexto señalado, el Congreso nuevamente decide volver sobre ésta controvertida temática en debate, y resuelve para el año 1996 “derogar” por medio de la Ley 24631 la “exención” dispuesta para los jueces y funcionarios judiciales, del pago del impuesto a las ganancias.
A los pocos días, en fecha 11/04/96, la CSJN invocando sus “poderes implícitos” y ejerciendo sus potestades de superintendencia, emitió la Acordada 20/96 (Fallos 319:24) declarando la “inaplicabilidad” de dicha derogación, lo que implicó verdaderamente una declaración de ineficacia de una ley formal del Congreso.
Con posterioridad, se vuelve sobre la cuestión, y en el caso "Gaibisso" (año 2001), la Corte (integrada con conjueces) vuelve a ratificarla “exención” del graven para los jueces (y también para todos los funcionarios judiciales),afirmando que mantener incólume la garantía del art. 110 no atenta contra el principio de la igualdad, en virtud de la especificidad de la función de la judicatura, puesto que no viola al art. 16 de la CN, la circunstancia de que el legislador contemple en forma distinta situaciones que considera diferentes, en tanto que la distinción no sea arbitraria ni importe ilegítima persecución o indebido privilegio de personas o grupos de ellas, sino que obedezca a una causa objetiva que dé fundamento al diferente tratamiento (citando Fallos: 313:410 y 316:1764, entre otros). También en éste caso, particularmente en el cons.10°, la Corte argumento que: "Los constituyentes de 1994 podrían haber considerado conveniente restringir la absoluta intangibilidad de las compensaciones de los magistrados nacionales, pero por el contrario la han ratificadosin condicionamientos…/// Así, …no sólo se estimó innecesario por dichos constituyentes incorporar modificaciones al texto del actual art. 110, sino que decidieron extender, sin reserva alguna, la intangibilidad de las remuneraciones a los miembros del Ministerio Público a través del art. 120 de la CN.
Finalmente, la Corte Suprema vuelve sobre el tema en el Caso “Gutierrez”(año 2006), (integrada también con conjueces), donde una vez más vuelve a ratificar la“exención” del graven para los jueces y todos los funcionarios judiciales, como así también los haberes de pasividad.
c) La Acordada 20 del año 1996
En el expediente 466/96 (Superintendencia), la Corte dictó la Acordada 20/96, (Fallos 319:24), declarando lainaplicabilidad de la ley 24.631, en cuanto derogó las exenciones contempladas en el art. 20 incs. p y r de la ley 20.628, (t.o. decreto 450/1986), para los magistrados y funcionarios del Poder Judicial de la Nación.
Dicha Acordada (suscripta por los Ministros Julio S. Nazareno, Eduardo Moliné O'Connor, Carlos S. Fayt, Augusto C. Belluscio, Antonio Boggiano y Gustavo A. Bossert), tuvo como principales argumentos los siguientes:
1) Que dicha derogación, generó una “disminución real” en las retribuciones de los jueces, cuya constitucionalidad debe ser examinada aun sin la presencia de un caso judicial.
2) Que es un principio que este tribunal tenga todas las facultades implícitasnecesarias para la plena y efectiva realización de los fines que la Constitución le asigna en tanto poder del Estado (conf. acordada45/95 y sus citas).
3) Que, como órgano supremo y cabeza de uno de los Departamentos del Estado, debe salvaguardar la independencia del Poder Judicial (Fallos: 300:1282 --LA LEY, 1979-A, 430--).
4) Que las compensaciones de los jueces no son susceptibles de ser disminuidas en manera alguna, conforme a Fallos 176:73
5) Siendo así, la decisión que tomará esta Corte es declarar la inaplicabilidadde la ley 24.631 en el texto examinado.
6) Que la decisión de los constituyentes de 1994 es demostrativa de la inequívoca voluntad de ratificarla “absoluta” intangibilidad de las compensaciones de los jueces nacionales.
7) Que la intangibilidad de las compensaciones asignadas a los jueces por el ejercicio de sus funciones no constituye un privilegio sino una garantíaestablecida por la Constitución Nacional para asegurar la independencia del Poder Judicial de la Nación.
8) Que esa garantía esencial no puede ser afectada por la actividad de los otros poderes del Estado.
9) Que se debe evitar que bajo el ropaje de una legislación impositiva supuestamente respetuosa del principio de igualdad por ser aplicable a todos los habitantes, se comience a utilizar un sutil mecanismo que, generando un seguimiento ulterior mediante futuras imposiciones de distinta naturaleza aplicada sobre las compensaciones que perciben los magistrados federales por el ejercicio de sus funciones, permita indirecta -e indisimulablemente- que otro poder del Estado afecte la independencia de este Poder Judicial.
10) Que el beneficio sólo comprende la compensación que reciben por el ejercicio de la función.
Así entonces, no obstante la legitimidad de la vigencia normológica y sociológica de la Ley 24631, la CSJN invocando sus “poderes implícitos” y ejerciendo sus potestades de superintendencia, declara la “inaplicabilidad”de la derogación impuesta, lo cual configuró una gravísima irregularidad, pues la Corte Suprema (sin ni siquiera haberse integrado de conjueces), bajo ninguna circunstancia puede en “abstracto” y ejerciendo facultades disciplinarias o de administración, declarar la ineficaciacon efectos erga omnes de una ley formal del Congreso. Recordamos que lo lamentable de todo esto, es que con posterioridad la propia CSJN (ahora sí integrada con conjueces) siguió manteniendo éste criterio, en los casos “Gaibisso” (año 2001)(fallos 324:1177) y “Gutierrez” (año 2006)(fallos 329:1092).
Criticando la Acordada 20/96, Bidart Camposdijo en aquel tiempo que el sentido común nos corrobora que en contra de lo resuelto por la Corte, la garantía del art. 110 no quiere decir lo que la Corte afirma que dice "...Lo que la Corte dice -añade- hay que cumplirlo pero no siempre lo que la Corte dice es la verdad”..Esta vez creemos que la reiteración jurisprudencial está nuevamente equivocada: los impuestos que por imperio del principio constitucional de igualdad y generalidad deben pagar todos cuantos encuadran en lo definido por la ley como hecho imponible, obliga a los jueces a pagarlo, en pie de igualdad con todos los demás que no somos jueces".
El Dr. Horacio ROSSATTI, en el caso “Gutierrez”(voto en disidencia, inc.13), manifestó que en cuanto a la acordada 20/96 dictada por esta Corte, resulta claro que carece de efectos derogatorios sobre la norma federal involucrada, desde que el mecanismo de invalidación judicial reconocido por nuestro Estado de Derecho a los tribunales de justicia es la declaración de inconstitucionalidad, dictada en un caso concreto mediante una resolución específica, siendo inconcebible asimilar esta potestad con la asignada al máximo tribunal de justicia nacional en materia administrativa, organizativa y de superintendencia, expresable mediante acordadas.
2.2.2) La interpretación doctrinal
Un sector de la doctrina constitucionalista clásica, partiendo de la expresión constitucional "en manera alguna" del art.110 CN, siguiendo el originario criterio fijado por la Suprema Corte estadounidense en "Evans v. Gore", ha considerado que los sueldos de los jueces no pueden ser disminuidos por ningún concepto, sea por reducciones generales o proporcionadas a toda la administración, ni por impuestos, ni cualquier otro medio que pueda limitarlo. Como vimos en el punto anterior, ésta ha sido la doctrina que adoptó para sí la CSJN al momento de emitir la Acordada 20/96, cuando sostuvo que la intangibilidad de las compensaciones de los jueces es “absoluta”.
Desde la mirada de la doctrina tributaria, Giuliani Fonrougeexpresó que la sujeción al impuesto es una obligación jurídica y ética del individuo, y sustraerse a él es faltar a un deber esencial hacia la organización político-social adoptada. Afirma que en el Estado moderno, el tributo no limita ni restringe la libertad o los derechos individuales y mucho menos puede constituir un medio repugnante al art. 96 (hoy 110) de la Constitución Nacional. Al decir esta norma que la compensación (de los jueces) no podrá ser disminuida en manera alguna, sólo ha querido referirse a aquellas disposiciones discriminatorias o limitadas a los magistrados que, directa o indirectamente, afectaran la independencia de la judicatura o pudieran implicar una forma de ejercer coacción sobre ella, pero nunca a los tributos públicos, equitativos y uniformes. Su exención importa un privilegio incompatible con las bases del régimen democrático. La independencia y la inamovilidad de los jueces son condiciones fundamentales para asegurar las garantías constitucionales, pero no pueden ser llevadas hasta el extremo de separarlos del resto de sus conciudadanos y erigirlos en grupo social independiente.
El mismo Giuliani Fonrouge, ha razonado también en otro trabajo, que el principio de igualdadponderado desde el punto de vista tributario, es inseparable de la concepción democrática del Estado y se “opone” al régimen de “privilegios”. Ello porque así lo entendió la CSJN, desde sus propios orígenes, donde en el caso “Criminal c/ Olivar”del año 1875 dijo que el principio de igualdad en materia tributaria… “consiste en que no se establezcan excepciones o privilegios que excluyan a unos, de lo que se conceda a otros en iguales circunstancias”. Tal interpretación, fue reproducida en el caso “Diaz Velez”, del año 1928, donde sostuvo que … “el alto propósito que domina el principio de igualdad consagrado por el art. 16 de la CN, es el derecho de todos a que no se establezcan excepciones o privilegios que excluyan a unos de lo que se concede a otros en iguales circunstancias”
Desde la esfera del derecho constitucional, se ha destacado también por doctrina de autoridad, que la referida expresión "en manera alguna", ha sido interpretada en el fallo “Fisco c/ Medina” en sentido literal, y no jurídico, resolviendo que el impuesto a los réditos no era aplicable al sueldo de los jueces. Se considera que esa decisión es errónea y arbitraria, porque el impuesto sobre los réditos es general, y el principio que dispone lo irreductible del sueldo se funda en una razón fácil de advertir y es que la Constitución ha querido impedir represalias de los poderes públicos contra el Poder Judicial. Pero no puede hablarse de ellas cuando el impuesto sobre los réditos es general y grava a todos los funcionarios de cualquier poder de la Nación.
Por su parte, Linares Quintanaobservó también, que el propósito de la Constitución no ha sido crear un privilegio exclusivo para los magistrados judiciales, que los coloque en situación de ventaja con respecto al resto de los habitantes, en franca violación del principio de la igualdad ante la ley (art. 16 Constitución Nacional), sino tan sólo asegurarles su independencia prohibiendo una disminución de sus sueldos que únicamente afecte a ellos. Vale decir que la disminución de sueldos repugnante a la Constitución es aquella que evidencia el designio de hacerla soportar exclusivamentea los miembros del Poder Judicial, colocándolos en una situación de inferioridad con relación a los demás funcionarios.
Finalmente, recordamos que Bidart Camposseñalaba, que es indudable que si es la ley la que fija la retribución de los jueces, el no poder disminuirlo "en manera alguna" tiene el sentido de prohibir reducciones nominales por el "acto del príncipe".
Por último, nos parece importante el razonamiento de García BELSUNCE, quien manifestó lo siguiente:…“No cabe interpretar en sentido lógico y razonable, que dentro del espíritu de la norma constitucional, esté el exceptuar a los jueces del pago de los impuestos que, aunque reduzcan sus retribuciones, tienen carácter general y no específico. Son tributos que afectan a todas las personas que tengan rentas derivadas de su trabajo personalconforme su capacidad contributiva. A igual capacidad contributiva igual impuesto”
2.2.3) La interpretación de las ONG´s a través de la figura delAmicus Curiae
La sola existencia de un grupo privilegiado en la sociedad (en nuestro caso conformado por jueces y funcionarios judiciales) que se encuentre “exento” al pago de tributos generales creados legítimamente por una ley formal, hace que la ciudadanía pueda considerar a ese aspecto como de suma “trascendencia institucional”, y quiera “participar” a través de un canal adecuado en la formación de una “decisión” que la involucra y que la toma un órgano del poder del Estado (CSJN).
Ese canal de “participación ciudadana” es el “amicus curiae”, cuyas función ya la ha explicado la doctrina, y entonces así en la última causa fallada por la Corte referida a la interpretación y alcance del art.110 CN (Caso “Gutierrez”del 2006), fue el Centro de Estudios Legales y Sociales (CELS), quien como“amigo del tribunal”, asumió tal condición para aportar significativos argumentos acerca de la necesidad de revertir éste odioso privilegio ostentado por los jueces, cuales huelga decir que una vez puestos a consideración de la Corte, ésta última más que seguirlos, los ha criticado infundadamente.
En tal contexto, el CELS expresó que "el pago de un impuesto general por parte de los magistrados y funcionarios del Poder Judicial no atenta contra la garantía constitucional de intangibilidad" toda vez que "el impuesto no tiene ánimo persecutorio (...) y es general para toda la población". Seguidamente afirmó, que la garantía de la intangibilidad contemplada en el art. 110 de la Constitución Nacional "tiene por objetivo evitar la injerencia indebida que puede afectar la independencia, y de este modo la imparcialidad".
El CELS indicó que la doctrina del caso “O´ Malley”es la que debe seguirse a los fines de interpretar el art. 110 CN: así el objetivo de esta disposición es impedir que los poderes políticos del Estado coarten la independencia de los magistrados mediante disminuciones salariales que apunten en forma específica y discriminatoria a aquéllos; esta cláusula nada tiene que ver, en cambio, con la aplicación proporcional y no discriminatoria de las mismas cargas tributarias que pesan sobre todos los habitantes de la Nación Argentina. Tal solución es la única que coincide con lo establecido por el art. 16 de la Constitución Nacionalel cual establece que “la igualdad es la base del impuesto y de las cargas públicas”.
No obstante la destacada participación del CELS, en el citado caso“Gutierrez”, el Dr. Alberto Manuel GARCIA LEMA, (actuando como conjuez de la CSJN), se encargó de refutar los argumentos de ésta ONG, manifestando que el CELS, no aportó elementos decisivos y adicionales a los fundamentos de los precedentes de la Corte, y que en particular, no incluyó argumento alguno que controvirtiese lo dicho en el considerando 10 del caso “Gaibisso”(2001).
III) Dimensión Sociológica:
3.1) El nuevo contexto social que reflota éste histórico debate: la llamada “democratización de la
justicia”o la “justicia legítima”
Hemos dicho en nuestra introducción, que la Presidenta de la Nación explicito en el Congreso, -ante la Asamblea Legislativa en la fecha 01/03/13-, el contenidode lo que el Gobierno proyecta como plan de “democratización de la justicia”, lo cualfinalmente se concretó el 08/04/13, al momento que el PEN envió seis (6) proyectos de ley al Parlamento, ingresando 3 proyectos al Senado y otros 3 proyectos a Diputados, cuales refieren a la reforma del Consejo de la Magistratura, el ingreso Democrático al PJN y al MPF, la publicidad de los actos del Poder Judicial, la creación de 3 nuevas cámaras de casación, la publicidad y acceso directo a las declaraciones juradas del PJN, y la regulación de la medidas cautelares contra el Estado.
Como puede apreciarse, en el marco de éste plan de “democratización de la justicia”,la Presidenta había subrayado que uno de los puntos de indispensable cambio, era la insoportable “exención” que tienen los jueces y funcionarios judiciales del impuesto a las ganancias, en contraste con el deber de tributar que tiene cualquier ciudadano común en las mismas condiciones de capacidad contributiba. ¿Pero porque no se impulsó un proyecto de ley sobre éste tema en forma conjunta con los otros 6 proyectos ingresados al Congreso el 08/04/13? Sencillamente porque ya se había impulsado con anterioridad, en fecha 08/02/13, cuando el diputado nacional Pablo Kosiner (autor), junto con las firmas de los diputados Kunkel, Conti, Ianni y Viñuales, ingresaron por la mesa de entradas de la Cámara Baja el proyecto de ley n° 8653-D-2013, donde particularmente requieren la “derogación” de la Acordada n° 20/96 de la CSJN.
Así, explicamos que el “contexto social”del discurso presidencial, tuvo muy presente el clima de rispidez que reina entre las relaciones del PEN y la CSJN, pero que ello no es óbice para que a éste debate “histórico”, se le acuerde por fin una resolución definitiva basada en criterios de justicia y formación de consensos.
3.2) Datos sobre el criterio de la CSJN en su actual integración
Fuentes periodísticas, que han tenido contacto con los Ministros de la CSJN, informan que la Corte viene discutiendo el tema del impuesto a las ganancias sobre los jueces desde hace más de un año con referentes del gremio de empleados judiciales y con la Asociación de Magistrados, pero que han demorado una decisión por lo complicado de la cuestión. Ello porque si a los empleados judiciales se les impone el tributo, hipotéticamente paralizarían el Poder Judicial a través de huelgas impuestas por el gremio que los nuclea y en suma existiría el riesgo de que algunos jueces se resistan e impulsen juicios millonarios contra el Estado. No obstante esos vaticinios, el presidente de la CSJN, Dr. Ricardo Lorenzetti, observó como una salida posible, aquella que establezca el impuesto a los jueces que son nombrados a partir del presente, tomando el actual criterio de la Corte de los EEUU.
En nuestra opinión, la respuesta evasiva de la Corte al problema, es claramente corporativa, pues como cabeza del Poder Judicial de la Nación y última intérprete de la Constitución, si se planteasen numerosos reclamos de jueces, puede sin problemas tomar un caso como “testigo”, y así convertirlo en un leading case, modificando la pésima doctrina que viene manteniéndose con los casos “Fisco Nacional c/ Medina”(año 1936), “Poviña”(1940), “Jáuregui”(1941), “Gaibisso”(2001), la Acordada 20/96(1996) y “Gutierrez”(2006), y establecer por fin que los jueces “deban” pagar el impuesto a las ganancias.
3.3)Datos sobre el criterio de la PGN en suactualintegración
Resulta también un dato interesante para destacar, que la figura más relevante del Ministerio Público Fiscal de la Nación, la Dra. Alejandra Gils Carbó, -actual Procuradora General de la Nación-,sea la personalidad más referente del llamado movimiento “justicia legítima” (integrado por jueces, fiscales, miembros de Ong´s), cual tiene por objeto apoyar (eje: a través de foros, actos académicos, etc) las iniciativas del PEN sobre la viabilización del plan de“democratización de la justicia”.
Lo destacado, fueron las “acciones” que en el plano sociológico (y no en el de la mera formalidad discursiva), implementó la PGN, con el fin de “acelerar” una pronta decisión de la CSJN sobre la problemática de la imposición a los jueces del tributo a las ganancias.
Así, el 07/03/13, la Procuradora General de la Nación, instruyó al Subdirector del Servicio Administrativo y Financiero, Dr. Jorge Domanico, a enviarle un oficio a la CSJN, (específicamente dirigido al secretario general de administración de la Corte, Dr. Hector Marchi), para solicitarle una reunión que permita examinar de manera conjunta la manera de proceder para la implementación del pago del Impuesto a las ganancias. Los fundamentos fueron que el artículo 65 de la Ley Orgánica del Ministerio Público N° 24.946, al garantizar el reconocimiento de la misma jerarquía y beneficios a los integrantes del Ministerio Público Fiscal y del Poder Judicial de la Nación, una eventual modificación de la Acordada 20/96 implica el deber legal de aplicar automáticamente esas mismas pautas de liquidación de haberes por parte de esta Secretaría de Administración, según disposición de la Procuradora General de la Nación.
La respuesta de la Corte fue expeditiva, y el 12/03/13, la subdirectora de Administración del Alto Tribunal, Cra. Karina Ramos, contesto el oficio manifestando que: La Corte Suprema de Justicia de la Nación trató este tema durante todo el año 2012, en sus acuerdos de ministros y se efectuaron consultas a los tribunales superiores de provincias que adhirieron expresamente a la acordada 20/96, a numerosos jueces, juezas, funcionarios, asociaciones, y representantes gremiales de los empleados judiciales. Estos análisis continuaron durante este año 2013, ya que existen diversas circunstancias referidas al impacto económico, social y funcional de esta decisión, que, dada la responsabilidad institucional que tiene el Tribunal y su caracterización como cuerpo colegiado, sigue siendo objeto de deliberación y de intercambio de ideas por parte de lo totalidad de los juezas y los jueces que integran esta Corte.
Los ministerios públicos -Fiscal y de la Defensa- no fueron consultados porque se entendió que uno acordada de la Corte, no puede obligar de ningún modo a dichos ministerios, en rozón de lo caracterización como órgano independiente que les reconoce el artículo 120 de la CN. Y que, en línea con eso condición, la ley reglamentaria pone en cabeza del Procurador General de lo Nación y del Defensor General de lo Nación, cado uno en su respectivas aéreas, el gobierno y lo administración general y financiera del Ministerio Publico (art. 21).
Tampoco es posible que lo derogación de lo acordada 20/96 tenga algún impacto sobre los ministerios públicos. Con posterioridad a dicho acordada, se dictó lo ley 24.946, donde en eI mencionado art. 65 se refiere o los funcionarios y empleados de los Ministerios Públicos, y sostiene que se rige por lo ley, el decreto ley 1285/58, y los reglamentaciones que dicte el Procurador y el Defensor. No menciono en ningún momento las acordadas de lo Corte Suprema, que naturalmente no son aplicables, en rozón de lo autonomía que le corresponde a los ministerios públicos (Art 120 CN y ley 24946). La referencia al mantenimiento de los beneficios se refiere, a que los empleados que trabajaban en el poder judicial y fueran trasladados al ministerio público, no sufrirían mengua alguno.Pero la cuestión del pago del impuesto a las ganancias esta regulada en el ámbito del Poder Judicial de la Nación por la referida acordada dictada por esta Corte, que carece de atribuciones para tomar cualquier clase de decisiones sobre la situación salarial o impositiva de los integrantes de otros Poderes, por lo que aquella declaración resulta inaplicable -por si misma- a los Ministerios Públicos. Por esta razón, entendemos que desde el año 1994, no existe ningún impedimento para que el Ministerio Publico actué como agente de retención del impuesto a las ganancias, sino que es su obligación hacerlo.
III) Dimensión Axiológica:
¿Es justo eximir o a los jueces del impuesto a las ganancias?
En cuanto a la Dimensión Dikelógica, para el trialismolos valores importan entes ideales exigentes (contienen un “deber ser” ideal).La apertura al “ser” de la realidad social de la vida producida en la dimensión sociológica, se completa aquí con la atención a su “deber ser” de justicia. El valor se manifiesta en despliegues, siendo lo justo no necesariamente algo universal ni eterno, sino lo que ha de establecerse respecto de cada situación, es la atención a la justicia del caso concreto. Entonces aquí ponderaremos si en el concreto caso de la “exención” a los jueces y funcionarios judiciales del impuesto a las ganancias, impuesta arbitrariamente por una ilegítima acordada dictada por la Corte en una época que se integró por ministros de una muy cuestionable idoneidad técnica y moral, ha sido como reparto realizado algo justo ó injusto en su correspondencia con el general de los recipiendarios que son la sociedad, que de acuerdo a igual capacidad contributiva, deben abonar dicho gravamen.
Así, de las clases de justicia aristotélicas que el trialísmo reconoce -distributiva y correctiva-, se torna aplicable el criterio distributivo por encontrarnos en el ámbito del derecho público, cual exige fuerte pretensiones de justicia general y socialenderezada hacia la satisfacción del bien común, distribuyendo cargas o beneficios según los méritos realizados.
En este marco descrito, no resulta útil para el bien común de la ciudadanía la configuración de desigualdades infundadas, toda vez que un tributo no discriminatorio establecido con generalidad y a través de una ley formal sobre la renta de un juez, no constituye una disminución de su sueldo, porque pagar impuestos no es igual a padecer disminución salarial.
No es “justo”que existan regímenes de“privilegios” en el marco de un verdadero Estado Democrático de Derecho (EDD), privilegios que se pretenden basar sólo en la interpretación de un derecho como “absoluto”(así el art.110 CN), cuando la misma CSJN en innumerables fallos ha dicho que los derechos constitucionales son “relativos”, y así entonces, el aditamento "en manera alguna" no cobrará una significancia principal, sino meramente accesoria frente a la igualdad de las cargas públicas (art.16 CN).
Si las ganancias son tributos que afectan a todas las personas que tengan rentas derivadas de su trabajo personal conforme su capacidad contributiva, es justo que a igual capacidad contributiva se imponga igual impuesto, lo contrario retuerce aquella pretensión aristotélica de justicia general y social, enderezada hacia la satisfacción del bien común.
IV)Conclusiones:
Las posibles soluciones
Hemos afirmado que las “soluciones” a proponer a éste debate configurado como “histórico”, por no ser sencillas, obligan al intérprete a integrar necesariamente los aspectos normativos, sociales y axiológicos de la problemática abordada.
De esta forma, partiendo de tal marco teórico de análisis, observamos desde la dimensión sociológica que emergía un nuevo contexto sociológico, nuevas fuerzas sociales que se materializaron en las voces“democratizar la justicia” o “legitimar la justicia”, cuales entre otras propuestas, reclaman el cese definitivo de privilegios insoportables arraigados en un Estado Democrático de Derecho, en este caso como son las “exenciones” que gozan los jueces y funcionarios judiciales del impuesto a las ganancias. Dichas fuerzas sociales, claro está, se encontraron con la “resistencia” corporativa de ciertos sectores del Poder Judicial, cuales intentan imponer argumentaciones arcaicas que son “axiológicamente” injustas.
A lo largo del tiempo, las soluciones propuestas fueron las siguientes:
a)Que “todos”los jueces no paguen el impuesto (solución extensible a los funcionarios judiciales, y haberes de pasividad) (criterio actual sostenido por la CSJN)
b)Que “todos”jueces paguen el impuesto, salvo aquellos que expresen su manifestación en contrario (criterio de la antigua ley 12965)
c)Que“algunos” jueces paguen el impuesto, sólo aquellos que son objeto de “nuevas designaciones” (criterio de la Corte de EEUU, caso "O'Malley v. Woodrough")
d)Que “todos” los jueces paguen el impuesto, sin diferenciación alguna (criterio de la ley 24631)
No tenemos dudas que de las soluciones indicadas, la última además de ser la “legal”, es la axiológicamente más “justa”, resultando incomprensible que se encuentre bloqueada en su efectivización por una “acordada” de la CSJN. Resta entonces aguardar que sea el Parlamento el que a través de la aprobación del proyecto de ley n° 8653-D-2013, por fin ponga un punto final a éste tema históricamente discutido.
GARCÍA BELSUNCE, Horacio A., "Por qué los jueces deben pagar los impuestos", en "Periódico Económico Tributario", La Ley, del 16-V-96, año IV n° 109. Tal postura fue reafirmada por el autor, en la publicación que hiciere en el diario La Nación, edición impresa del 30/04/06, nota “Los jueces y el tributo a las ganancias”.
BIDART CAMPOS, Germán, "Tratado elemental de Derecho Constitucional Argentino", T1. II., y "El Derecho constitucional del poder", S. A. Editora Com. Ind. y Financ., Bs. As., 1995, págs. 420/421.
GONZALEZ, Joaquín V. "Manual de la Constitución Argentina", parág. 591, pág. 601, opinión a la que adhirió GONZALEZ CALDERÓN, Juan A. "Derecho Constitucional Argentino", ed. Lajouane Bs. As., 1923, vol. III, parag. 1541.
GIULIANI FONROUGE, Carlos M.,"El Impuesto a los réditos sobre sueldos de funcionarios judiciales", JA,1941, t. 72, p.107 y ss
BIDART CAMPOS, Germán, "Tratado elemental de Derecho Constitucional Arg.", t1. II., "El Derecho constitucional del poder", Soc. Anon. Editora Com. Ind. y Financ., Bs. As., 1995, págs. 420/421.
GARCÍA BELSUNCE, Horacio A., "Por qué los jueces deben pagar los impuestos", en "Periódico Económico Tributario", La Ley, del 16-V-96, año IV n° 109. Tal postura fue reafirmada por el autor, en la publicación que hiciere en el diario La Nación, edición impresa del 30/04/06, nota “Los jueces y el tributo a las ganancias”.
Ver, VAZAN, Víctor, “El amicus Curiae”,Diario LL, 07/08/09, pág.1 y ss, Trionfetti, Víctor,“El enriquecimiento del debate judicial a través de la figura del amicus curiae”, LA LEY, 2003-F, 71, CUETO RUA, Julio C., “Acerca del amicus curiae”, LA LEY, 1988-D, 721.
Ver, Diario Infobae Profesional, nota del 06/03/13, “La Corte ve difícil el pago de ganancias de los jueces”, publicado on line,http://www.iprofesional.com/notas/155991-La-Corte-ve-difcil-el-pago-de-Ganancias-de-los-jueces, Diario LA NACIÓN, nota del 06/03/13, “La Corte evita enfrentarse con Cristina Kirchner”, edición impresa, publicación on line: http://www.lanacion.com.ar/1560472-la-corte-evita-enfrentarse-con-cristina-kirchner
